违约金的税务处理,关键看是不是价外费用

来源:税屋综合 作者:税屋综合 人气: 时间:2021-12-10
摘要:在实务工作中,笔者经常会遇到企业关于违约金问题的咨询,比如,收取违约金是否需要缴纳增值税?是否需要开具发票?如果要开,应该开什么项目?支付的违约金能不能在企业所得税税前扣除……

违约金的税务处理,关键看是不是价外费用

  在实务工作中,笔者经常会遇到企业关于违约金问题的咨询,比如,收取违约金是否需要缴纳增值税?是否需要开具发票?如果要开,应该开什么项目?支付的违约金能不能在企业所得税税前扣除……

  违约金,指合同的一方当事人不履行或不适当履行合同时,按照合同的约定,为其违约行为支付的一定数额的金钱。违约金要如何进行税务处理,关键还是要准确剖析其业务实质。

  增值税处理:准确判断是不是价外费用

  【核心观点】销售方向购买方收取的违约金,如果与应税销售行为直接相关,则属于价外费用,需要按照主销售行为项目及税率开具发票并计算缴纳增值税;购买方向销售方收取的违约金,以及销售方向购买方收取的与应税销售行为无关的违约金,均不属于价外费用,不属于增值税征税范围,不用缴纳增值税。

  增值税中与违约金有关的规定,主要为增值税暂行条例及其实施细则。增值税暂行条例第六条规定,销售额为纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用,但是不包括收取的销项税额。增值税暂行条例实施细则第十二条规定,价外费用包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金等。

  从增值税暂行条例及其实施细则来看,违约金是否属于增值税征税范围,主要是看违约金是否属于价外费用。如果属于价外费用,就需要计算缴纳增值税。

  但在实务中,违约金是否属于价外费用,存在不同的观点。笔者认为,要解答这个问题,需要结合“违约金发生的原因”及“违约金收取方”两个因素综合分析。

  首先,要分析违约金是否伴随应税销售行为一并发生。如果是,再来分析是由销售方还是购买方收取违约金。如果由销售方收取,那么,该违约金应该属于价外费用的范畴,否则,应不属于。

  以最常见的租房违约金为例。有一种情形是,甲方将房屋出租给乙方,后来乙方提前退租。于是,甲方向乙方收取违约金。此时,该笔违约金,属于价外费用,需要缴纳增值税;有一种情形是,乙方向甲方支付一笔租房意向定金,但到期又未租赁,定金不予退还。此时,甲方收取的定金并未伴随应税销售行为发生,不属于价外费用;还有一种情形是,甲乙双方签订租赁合同,甲方因自身原因不能如期将房屋出租给乙方,于是向后者支付了一笔违约金,此时,甲方支付的违约金,也不属于价外费用。

  由此,又引发了另一个问题:属于价外费用的违约金,在计算缴纳增值税时,需要按照什么项目及税率开具发票呢?笔者认为,既然是属于价外费用的违约金,在发票项目及税率上,就应与销售行为一致,即按照销售行为的项目及适用税率,开具发票并计算缴纳增值税。

  企业所得税:需要做好凭证管理

  【核心观点】企业收取违约金,无论在账务上如何处理,企业所得税上均应计入应税收入。对于支付违约金的一方,如果要在企业所得税税前扣除,应取得合规的税前扣除凭证。

  收入确认方面,根据企业所得税法第六条规定,收入总额,为企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入,包括销售货物收入,提供劳务收入,转让财产收入,股息、红利等权益性投资收益,利息收入,租金收入,特许权使用费收入,接受捐赠收入和其他收入。同时,企业所得税法实施条例第二十二条规定,企业所得税法第六条所称其他收入,包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。因此,企业收取违约金,无论在账务上如何处理,企业所得税上均应计入应税收入。

  税前扣除方面,根据企业所得税法第八条规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。从政策规定上看,违约金属于可以在企业所得税税前扣除的范围。

  不过,《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第五条也规定,企业发生支出,应取得税前扣除凭证,作为计算企业所得税应纳税所得额时扣除相关支出的依据。所以,不论何种性质的违约金,在企业所得税税前扣除,都需取得合规的税前扣除凭证。

  对于属于价外费用的违约金,如果违约金的收取方为已办理税务登记的增值税纳税人,应以发票作为税前扣除凭证;如果违约金收取方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人,则以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证,收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。

  对于不属于价外费用的违约金,虽不属于增值税应税项目,但如果违约金的收取方按规定可以开具发票,那么,可以发票作为税前扣除凭证。这种情况下,开票方通常可以开具不征税发票。如果违约金不属于增值税应税项目,对方不能开具发票且为单位的,以对方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证;对方为个人的,以内部凭证作为税前扣除凭证。

  来源:中国税务报   作者:佟毅 宗新琮(作者单位:中汇税务师事务所)
 



  2008年11月的解析——

违约金的涉税处理

  违约金是合同当事人在合同中预先约定的当一方不履行合同或不完全履行合同时,由违约的一方支付给对方的一定金额的货币。违约金具有补偿性特点,并兼有一定的惩罚性。违约金分为法定违约金法、约定违约金和混合违约金。违约金是伴随着企业经济业务而产生,主要涉及流转税和企业所得税问题。

  当然,若个人取得违约金所得,还涉及个人所得税问题,由于篇幅所限,本文暂不做讨论。

  1.增值税

  在企业购销货物、提供增值税应税劳务过程中发生的违约金支付行为,涉及增值税分以下几种情况处理:

  1)供货方(或增值税应税劳务提供方)自采购方(或增值税应税劳务买受方)取得的与购销货物、提供增值税应税劳务相关的违约金的增值税税务处理

  根据《增值税暂行条例》及其实施细则的规定:“销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金(延期付款利息)、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。”

  因此,违约金是一种价外费用,供货方(或增值税应税劳务提供方)应开具增值税发票按规定缴纳增值税。

  例[1]:A公司向B公司销售W货物,增值税税率17%,B公司未能及时验货推迟支付货款,按照双方销售合同约定,B公司向A公司支付违约金50000元,A公司应当就自B公司取得的违约金收入,按照价外费用申缴增值税7264.96元(5000/1.17*17%)。

  2)采购方(或增值税应税劳务买受方)自供货方(或增值税应税劳务提供方)取得的与购销货物、提供增值税应税劳务相关的违约金的增值税税务处理

  根据国家税务总局《关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》(国税发[2004]136号)文件规定,对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入,均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金,不征收营业税,应冲减进项税金的计算公式调整为:当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金÷(1+所购货物适用增值税税率)×所购货物适用增值税税率。文件最后还规定,其他增值税一般纳税人向供货方收取的各种收入的纳税处理,比照本通知的规定执行。

  因此,采购方自供货方取得的与购销货物相关的违约金收入,若其金额计算依据与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的,应按照上述文件的要求,属于平销返利行为,冲减当期增值税进项税金;若其金额计算依据与商品销售量、销售额无关的,就采购方取得的违约金,不涉及增值税税务处理问题。

  例[2]:B公司向A公司采购W货物,增值税税率17%,A公司未能按照合同约定时间提交货物,按照合同约定,A公司应按照此次购销额的10%向B公司支付违约金50000元,则B公司当期应冲减进项税金7264.96元(5000/1.17*17%)。

  3)与货物购销合同(或提供增值税应税劳务合同)有关,但相关购销未实现(或劳务未提供)

  此种情况下,由于就该经济业务而言,尚未构成增值税应税行为,故不涉及增值税税务处理问题。上例[2]中,A公司因特殊原因,始终不能提交W货物,按照合同约定,A公司应向B公司支付违约金50000元,B公司取得的违约金收入不需冲减进项税金。

  2.营业税

  违约金涉及营业税问题比较简单,按照财政部国家税务总局《关于营业税若干政策问题的通知》(财税[2003]16号)文件的规定,单位和个人提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产时,因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入,应并入营业额中征收营业税。

  例[3]:A公司向B公司提供咨询服务,营业税税率5%,B公司未按期支付服务费,按照双方合同约定,B公司向A公司支付违约金50000元,A公司应当就自B公司取得的违约金收入,按照赔偿金收入申缴营业税2500元(5000*5%)。本例中,若A公司违约不能提供服务,B公司自A公司取得的违约金收入,则不涉及营业税问题。

  3.企业所得税

  1)取得违约金的企业所得税税务处理

  根据《企业所得税法实施条例》第二十二条规定,企业取得的违约金收入应该纳入应税所得中,计缴企业所得税。上述例[1]中,A公司自B公司取得的违约金所得42735元(5000/1.17)应当纳入A公司当期应税所得额,计缴企业所得税。

  2)支付违约金的企业所得税税务处理

  根据《企业所得税税前扣除办法》第五十六条规定,纳税人按照经济合同规定支付的违约金(包括银行罚息)、罚款和诉讼费可以扣除。但是,违法经营的罚款和被没收财物的损失、各项税收的滞纳金、罚金和罚款,不得扣除。

  根据《企业所得税法》第八条规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。《企业所得税法实施条例》第三十三条规定,企业所得税法第八条所称其他支出,是指除成本、费用、税金、损失外,企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。

  因此,经济合同规定支付的违约金,属于《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》所规定的与生产经营活动有关的、合理的其他支出,允许在企业所得税税前扣除。如上述例[1]中,B公司为增值税一般纳税人,且取得A公司开具的含税50000元的增值税违约金发票的,则其42735元违约支出可以在当期企业所得税税前扣除。若B公司未能取得A公司开具增值税违约金发票,或者B公司为非增值税一般纳税人的,则其50000元违约支出可以在当期企业所得税税前扣除。

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